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太田達也の視点

退職給付会計基準適用初年度の留意点

~未認識の数理計算上の差異の即時認識に係る経過的な取扱い~
2012.08.01
公認会計士 太田 達也

未認識の数理計算上の差異等の即時認識

「退職給付に関する会計基準」(以下、退職給付会計基準)が、本年5月17日付で一部改正が公表されました。未認識の数理計算上の差異等の即時認識については、原則として、平成25年4月1日以後開始する事業年度の年度末に係る連結財務諸表から適用されます。それ以外の改正事項については、原則として、平成26年4月1日以後に開始する事業年度から適用されます。

この改正の中で、財務面に最も影響が大きいと思われるのが、未認識の数理計算上の差異等の即時認識に係る改正です。すなわち、数理計算上の差異1の当期発生額及び過去勤務費用の当期発生額のうち、費用処理されない部分(未認識数理計算上の差異及び未認識過去勤務費用となる)については、税効果を調整の上、その他の包括利益を通じて2純資産の部のその他の包括利益累計額3に計上します。

また、その他の包括利益累計額に計上されている未認識数理計算上の差異を当期に費用処理した部分については、税効果を調整の上、その他の包括利益の調整(組替調整)を行います。

数理計算上の差異は、原則として各期の発生額について、予想される退職時から現在までの平均的な期間(平均残存勤務期間)以内の一定の年数で按分した額を毎期費用処理するものとされており、この点は改正前と同様です。

会計基準変更時差異の未処理額が残っている場合も、同様に取り扱われる点に留意が必要です。

なお、上記の改正は、連結財務諸表についてのみ適用され、個別財務諸表の取扱いは従来どおりです。

適用初年度の経過的な取扱い

上記に説明したように、未認識の数理計算上の差異等は、その他の包括利益を通じて純資産の部のその他の包括利益累計額に計上されます。ところが、適用初年度については、経過的な取扱いが置かれている点に留意が必要です。すなわち、適用初年度については、適用初年度の年度末における未認識の数理計算上の差異等について、その他の包括利益を通さないで直接純資産の部のその他の包括利益累計額に計上します(退職給付会計基準37項)。

連結財務諸表の純資産の部にマイナスの影響が及ぶ企業が多いものと思われますが、税効果会計の対象であるため、繰延税金資産の回収可能性がないと判断される企業については、繰延税金資産が計上できない分だけ純資産へのマイナスの影響が大きくなります。

適用初年度の具体的な処理

上記の改正は個別財務諸表には適用されませんので、個別財務諸表についての仕訳は特に発生しません。次の仕訳を決算日の日付で連結修正仕訳として入れることになります。

個別財務諸表上の退職給付引当金が40、連結財務諸表上の期末時点における「退職給付に係る負債」(期末の退職給付債務から期末の年金資産(時価)を控除した差額、すなわち期末の積立不足額))が100、法定実効税率を40%とすると、次の仕訳が発生します。なお、繰延税金資産の回収可能性はあるものとします(以下同様)。

退職給付引当金 40 退職給付に係る負債 100
その他の包括利益累計額 60  
(退職給付に係る調整累計額)
繰延税金資産 24 その他の包括利益累計額 24

(注)繰延税金資産の計上額は、個別財務諸表上すでに16(40×40%)計上されているものとして、追加で24を計上するという意味です。

個別財務諸表上計上されている「退職給付引当金」を取り崩して、改正後の会計基準に基づいて期末の退職給付債務から期末の年金資産(時価)を差し引いた、いわば積立不足額に相当する金額を「退職給付に係る負債」として計上します。その差額が連結貸借対照表の純資産の部のその他の包括利益累計額に直接計上されます。連結貸借対照表の純資産の数値に大きな変動が生じ得ます。

適用2期目以後の会計処理

適用2期目以後は、当期に発生した未認識数理計算上の差異は税効果を調整の上、その他の包括利益を通して純資産の部に計上します。その他の包括利益を通す点に留意が必要です。なお、個別財務諸表上計上されている退職給付引当金を、連結財務諸表上は「退職給付に係る負債」に組み替える点は、先と同様です。

当期に発生した未認識数理計算上の差異が50、法定実効税率を40%とすると次のような仕訳が発生します。

(数理計算上の差異発生時の仕訳)
その他の包括利益 50 退職給付に係る負債 50

(退職給付に係る調整額)
繰延税金資産 20 その他の包括利益 20

また、組替調整に係る次の仕訳が発生します。その他の包括利益から10組み替えるものとします。

(各事業年度の組替調整に係る仕訳)
退職給付費用 10 その他の包括利益 10
その他の包括利益 4 法人税等調整額 4

  1. 年金の期待運用収益と実際運用成果との差異、退職給付債務の数理計算に用いた見積数値と実績との差異及び見積数値の変更等により発生した差異をいいます。
  2. その他の包括利益には、「退職給付に係る調整額」等の適当な科目をもって、一括して計上します。
  3. その他の包括利益累計額には、「退職給付に係る調整累計額」等の適当な科目をもって計上します。

当コラムの意見にわたる部分は個人的な見解であり、新日本有限責任監査法人の公式見解ではないことをお断り申し上げます。


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