第1回：会計基準における主な論点

1．はじめに

会計方針の変更を行った場合や、財務諸表の表示方法を変更した場合には、IFRSや米国会計基準ではすでに、過去の財務諸表を新たに採用した方法で遡及（そきゅう）処理することが求められており、会計方針の変更、会計上の見積りの変更および誤謬（ごびゅう）の訂正を行う場合の取扱いが定められています。日本の会計基準では、財務諸表の遡及処理は行われていませんでしたが、IFRSとの長期コンバージェンス項目として検討が重ねられ、平成21年12月4日に「会計上の変更および誤謬の訂正に関する会計基準」（企業会計基準第24号、以下、会計基準）と同適用指針（企業会計基準適用指針第24号、以下、適用指針）が公表されました。

この結果、会計方針や表示方法の変更、過去の誤謬の訂正があった場合には、あたかも新たな会計方針や表示方法等を過去の財務諸表にさかのぼって適用していたかのように会計処理または表示の変更等を行うこととなりました。

ここでは、会計基準の概要と、適用に当たっての実務上の留意点を検討したいと思います。なお、文中の意見にわたる部分は私見であることをあらかじめ申し添えます。

2．会計基準における主な論点

• 会計方針の変更、表示方法の変更と過去の誤謬の訂正について、原則として遡及処理することとなりました。⇒【3（2）、4、5】
• 会計上の見積りの変更（例えば有形固定資産の耐用年数の変更など）は遡及処理せず、その影響は将来に向けて認識することとなりました。⇒【3（2）、6】
• 注記事項の充実が図られています。⇒【4（3）他】
• すでに公表されているものの、まだ適用されていない新しい会計基準等がある場合、注記することになりました⇒【4（4）】減価償却方法の変更については、会計上の見積りの変更と同様に、遡及修正は行わないこととされました。⇒【6（3）】
• 臨時償却が廃止されています。⇒【6（4）】
• 個別財務諸表における適用については、特段の取扱いは設けず、連結財務諸表と同様の取扱いとなりますが、注記については一部簡略化が図られています。⇒【8（1）】
• 平成23年4月1日以後開始する事業年度の期首以後に行われる会計上の変更（会計方針の変更、表示方法の変更および会計上の見積りの変更をいう）および過去の誤謬の訂正から適用することとされ、未適用の会計基準に関する注記については平成23年4月1日以後開始する事業年度から適用することとされました（早期適用不可）。⇒【9】

3．会計上の変更および過去の誤謬の訂正の会計処理

(1) 会計方針の定義

これまでは、会計方針の定義については、会計処理の原則および手続きと表示方法が含まれるものとされていました。しかし、国際的な会計基準では、会計方針と表示方法とが切り離されて定義されています。検討の結果、会計上の取扱いが異なるものは、別々に定義することが適当であると考えられることから、国際的な会計基準とのコンバージェンスとの観点も踏まえ、本会計基準では、会計方針と表示方法とを別々に定義した上で、それぞれについての取扱いを定めることとされました（会計基準37）。

(2) 新基準適用後の原則的な取扱い

会計上の変更および過去の誤謬の訂正は、原則として以下のとおりに取り扱われることとなりました。会計上の見積りの変更については、従来の取扱いと同様に遡及処理しないものとされましたが、その他については、遡及処理することとされています。遡及処理については、国際的な会計基準を参考に、それぞれの変更項目により、「遡及適用」、「財務諸表の組替え」、「修正再表示」に分けて定義されています（会計基準4）。

会計上の変更および誤謬の訂正に関する会計基準